الفصل التاسع

تقارير التدقيق Audit Reports

أهداف الفصل: يهدف هذا الفصل إلى تمكين القارئ من الإلمام بالأمور التالية:

ـ أهمية تقرير مدقق الحسابات عن البيانات المالية.

ـ مكونات تقرير مدقق الحسابات المعياري.

ـ الفرق بين التقرير المعياري وغير المعياري.

ـ الشروط الواجب توفرها من أجل إعطاء تقرير معياري نظيف.

ـ التقارير المعدلة بأنواعها المختلفة.

ـ تقرير مدقق الحسابات حسب المعيار رقم 700 .

ـ تقرير مدقق الحسابات حسب المعيار رقم 705 .

ـ تقرير المدقق حسب معيار رقم 706.

الفصل التاسع

تقارير التدقيق Audit Reports

1. مقدمة

إن تقرير مدقق الحسابات هو وسيلة الاتصال بين المدقق ومستخدمي البيانات المالية المدققة، وهو زبدة عمل المدقق الذي يبين فيه النتائج التي تم التوصل إليها. ويعتبر تقرير المدقق الخارجي خلاصة عملة والوثيقة المكتوبة التي تعتمد عليها الأطراف المهتمة بالبيانات المالية وبعملية التدقيق، ويعتبر أيضا أحد المراجع الرئيسة التي يتم الاعتماد عليها لتحديد مسؤوليات المدقق سواء منها المدنية أو الجنائية. يعتبر تقرير مدقق الحسابات من أهم مكونات عملية التدقيق، حيث أنه يمثل الناتج النهائي لتلك العملية. وكذلك تعتبر فقـرة الرأي في تقرير المدقق أهم الفقرات، حيث أنها هي التي تعبر عن نتيجة عملية التدقيق. وبالتالي فانه لا بد من الاهتمام بشكل التقرير ومحتواه ولغته من حيث الوضوح وسهولة الفهم، وبشكل رئيس إعطاء القسط الأكبر من الاهتمام لفقرة الرأي من حيث المحتوى واللغة. 

إن كون تقرير المدقق هو وسيلة الاتصال بين المدقق ومستخدمي التقرير يعني أن هـذه الوسيلة تعاني مما تعاني منه وسائل الاتصال من مشاكل ومعوقات. فالاتصال يتميز بالرمزية، وبالتالي فان إمكانية التفسير الخاطئ لرسالة التدقيق تكاد تكون مشكلة مرافقة لعملية التدقيق ولا يكاد يخلو منها تقرير، وان سوء الفهم أو التفسير مرتبط بشكل أساســي بلغة التقرير والتي تتميز برمزيتها إلى درجة عالية. حتى أن معظم المفاهيم والعبارات المستخدمة في التقرير هي من النوع الفني وليست من اللغة الطبيعية ذات الاستخدام اليومي. وإن استخدام المصطلحات الفنية والتي تتميز برمزيتها يعتبر من أهم الأسباب التي تؤدي اتساع فجوة التوقعات وظهور التفاسير المتباينة لرأي المدقق. وقد شهد تقرير مدقق الحسابات تطورات مختلفة في مختلف أقطار العالم. وقد ارتبط تطور التقرير إلى حد بعيد بتطور أهداف التدقيق. وكذلك شهدت فقرة الرأي تطورات مختلفة منذ بداية ظهور عملية التدقيق بشكلها المنظم في أواسط القرن الثامن عشر، إلى أن استقر الأمر في الوقت الحاضر على استخدام عبارة (تعطي صورة حقيقية وعادلة)fair view Give a true and   أو عبارة تظهر بعدالة Present Fairly وذلك بناء على متطلبات معايير التدقيق الدولية.

ويعود تاريخ استخدام العبارات الأساسية في فقرة الرأي من تقرير المدقق إلى سنة 1844 وذلك بناء على متطلبات قانون الشركات الإنجليزي لسنة 1844 ، والذي أشار إلى انه على مجلس إدارة الشركة المساهمة التأكد من أن دفاتر الشركة متوازنة وحقيقية وعادلة "Balanced and “True and Fair ثم عدلت لتصبح تعطي صورة حقيقية وصحيحة True and Correct حيث بقيت هذه العبارة مستخدمة في فقرة الرأي في تقارير المدققين في بريطانيا حتى عام 1948. وكانت النظرة السائدة إلى هذه العبارة أنها مرتبطة بالهدف الأساسي لعملية التدقيق في ذلك الوقت والمتمثل في اكتشاف الغش وحماية الاستثمارات. ولكن التغير في أهداف التدقيق، واعتبار الهدف الأساسي منذ بداية الأربعينات هو زيادة موثوقية المعلومات من أجل المساعدة في اتخاذ القرارات الاقتصادية عن طريق إعطاء تأكيد معقول عن مدى عدالة البيانات المالية وخلوها من الانحرافات المادية، أدى إلى تغيير العبارة المستخدمة في فقرة الرأي من (تعطي صورة حقيقية وصحيحة) Give a true and correct view ) إلى (تعطي صورة حقيقية وعادلة) Give a true and fair  view Turley and Sharer, 1991)) حيث كان الشعور السائد، وخاصة من قبل من يتولون تنظيم شؤون المهنة في بريطانيا، بان استخدام كلمة صحيحة  Correct بدلاً من عادلة Fair هو أكثر صرامة، ويؤدي إلى شعور قارئ التقرير بان البيانات المالية خالية من أية انحرافات (1985 ,Rutherford). 

وقد ارتبط هذا التغير أيضاً بتغير نطاق الفحص الذي يقوم به المدقق، حيث تغير من تدقيق كامل تفصيلي إلى تدقيق اختباري 1982 Staub, 1942; Carmichael and Winter 1993 ,Carpenter and Dirsmith. إلا أن التغيرات التي مر بها هذا المفهوم لم تأت بجديد لتوضيح معانيه الحقيقية، حيث أن التغيير يستبدل كلمة فنية تتميز برمزيتها بكلمة أخرى قد تكون أكثر رمزية. وبالتالي فان الغموض لا يزال يكتنف المدلولات والمعاني الحقيقية لهذا المفهوم. وقد أشار (1992 ,Sikka ) إلى أن هذا المفهوم يشبه بقية مفاهيم التدقيق، حيث أنها من الصعب أن تثبت على حال أو يحدد لها معنى قطعي، وذلك لأن التدقيق هو عملية بناء اجتماعي وبالتالي فان المفاهيم المستخدمة هي من نتاج البناء الاجتماعي وتأخذ نفس الطبيعة من حيث القابلية للتغير والقابلية للتفسيرات المختلفة. إلا أنه بالرغم من الغموض الذي يكتنف معنى هذا المفهوم، فانه غالباً ما يرتبط بالتطابق والانسجام مع المبادئ المحاسبية المقبولة قبولاً عاماً أو معايير المحاسبة الدولية ومع القوانين والأنظمة ذات العلاقة 1991 ,Rutherford, 1985; Nobes and Parker) Parker and Nobes, 1991, 1994; Low and Koh, 1997; Cook, 1997; Stacy, 1997) .

وكما تمت الاشارة أعلاه فقد تعرض تقرير مدقق الحسابات لتغيرات كثيرة تتعلق بشكله ومحتواه وعدد فقراته، كان آخرها ما ورد في معيار التدقيق الدولي رقم 700، وسنتناول هذا التقرير حسب آخر هذه التطورات في الفقرة التالية.