تحديد نوع التعديل لرأي المحاسب القانوني: 

التقارير التي يقوم المدقق فيها بتعديل رأيه تشمل ثلاثة أنواع:

- تقرير متحفظ Qualified Opinion .

- الامتناع عن إبداء الرأي Disclaimer of Opinion .

- الرأي المخالف (المعاكس أو السالب Adverse Opinion) .

الجدول التالي يلخص الحالات التي تؤدي إلى إبداء كل من هذه الآراء المعدلة:

وفيما يلي بيان بهذه الأنواع والحالات التي تؤدي إليها:

أولاً: الرأي المتحفظ (غير النظيف أو المقيد ) Qualified Opinion التقرير الذي جرى فيه تعديل على التقرير المعياري والذي يعطي فيه المدقق رأياً متحفظاً. ويكون التحفظ إما بسبب كون البيانات المالية محرفة مادياً أو عدم تمكن المدقق من الحصول على أدلة كافية ومناسبة تأثيرها مادي لكنه غير شامل، ويكون التعديل في فقرة مسؤوليات المدقق بإضافة عبارة (بأن المدقق يعتقد بأنه حصل على أدلة كافية ومناسبة توفر أسس للرأي المعدل)، ويقوم بإضافة فقرة قبل الرأي بعنوان (أسس الرأي المتحفظ) ومن ثم يقوم بتعديل الرأي. وفيما يلي بيان بهاتين الحالتين: 

1- حصول المدقق على أدلة كافية ومناسبة بأن التحريفات سواءً منفردة أو مجتمعة تصل إلى درجة المادية ولكنها غير منتشرة التأثير على البيانات المالية ككل، وهذا يؤدي عادة إلى وجود عدم اتفاق بين المدقق والإدارة حول اختيار وتطبيق السياسات المحاسبية أو كفاية الإفصاح والذي له تأثير مادي على القوائم المالية، وفي هذه الحالة يكون التحفظ في فقرة الرأي، ويوضع عنوان لفقرة الرأي يسمى (رأي متحفظ) حيث يقول المدقق برأينـا وباستثناء تأثير ما تم ذكر في فقرة أسس الرأي المتحفظ فأن البيانات المالية تظهر بعدالة من كافة النواحي المادية أو تعطي صورة حقيقية وعادلة وبما يتفق مع إطار الابلاغ المالي المطبق (هذا في حالة التقرير وفقاً لاطار العرض العادل)، أو يقول برأينا وباستثناء تأثير ما تم ذكر في فقرة "أسس الرأي المتحفظ" فأن البيانات المالية معدة من جميع النواحي المادية بما يتفق مع إطار الابلاغ المطبق وذلك في حالة التقرير بما يتفق مع إطار التزام معین (Compliance framework) . وفي حالة التحفظ يتم إضافة فقرة قبل فقرة الرأي يكون عنوانها (أسس التحفظ في الرأي) يوضح فيها المدقق الأمر الذي يتحفظ عليه (مع بيان قيمة الأثر على البيانات المالية إذا كان يتعلق بقيم بعض الأمور المحددة في البيانات المالية أو بالإفصاحات الخاصة بقيم محددة، إلا إذا كان تحديد هذه القيم غير عملي، وإذا كان ذلك غير عملي، فإن المدقق يشير إلى ذلك في هذه الفقرة). وإذا كان التحريف يتعلق بالإفصاح الوصفي فإنه يبين كيف تم تحريف الافصاح. أما إذا كان هناك تحريف مادي في البيانات المالية يتعلق بحالات عدم إفصاح عن معلومات كان ينبغي الافصاح عنها فإن المدقق يقوم بما يلي:

- مناقشة الأمر الذي لم يتم الافصاح عنه مع المسؤولين عن التحكم المؤسسي.

- يقوم بوصف طبيعة هذا الافصاح الذي تم حذفه ضمن فقرة (أسس التحفظ في الرأي).

- إذا كان مسموحاً به قانونياً، فإنه يقوم بإضافة هذا الافصاح المحذوف، إن كان ذلك عملياً وأن المدقق حصل على أدلة كافية ومناسبة تتعلق به. 

2- لم يتمكن المدقق من الحصول على أدلة كافية ومناسبة ليبني رأيه على أساسها، ولكنه استنتج بأن التأثيرات المحتملة على البيانات المالية من التحريفات غير المكتشفة قد يكون مادياً ولكنه غير منتشر ، وهذا في العادة ما يطلق عليه وجود قيد على نطاق التدقيق (حالـة تأكد حول أمر معين بسبب ظروف خارجة عن إرادة  الشركة أو ظروف تتعلق بطبيعة أو توقيت عمل المدقق أو بسبب قيود من الإدارة) مما يجعل المدقق غير متأكد عن نتيجة هذا الأمر والذي يعتقد المدقق بأن تأثيره قد يكون مادياً ولكن تأثيره لا ينعكس على القوائم المالية ككل، وفي هذه الحالة يشير المدقق ضمن التحفظ بعبارة باستثناء التأثيرات المحتملة لما تم ذكره في فقرة أسس الرأي المتحفظ، (وعادة يلجأ المدقق إلى أدلة بديلة وإذا لم يتمكن من الحصول على أدلة بديلة يقوم بالتحفظ). وفيما يلي مثال لذلك:  

تقرير المحاسب القانوني المستقل

إلى مساهمي شركة الاخلاص المساهمة العامة المحدودة

التقرير عن البيانات المالية

لقد قمنا ... (نفس الفقرة في التقرير النظيف).

مسؤوليات الإدارة عن البيانات المالية

(نفس الفقرة في التقرير النظيف)..

مسؤولية المدقق

(إن مسؤوليتنا هي إبداء رأي عن البيانات المالية بناءً على تدقيقنا ... البقية كما هي في التقرير النظيف) ويضاف في آخر الفقرة عبارة نعتقد أن الأدلة التي حصلنا عليها كافية ومناسبة لتزويدنا بأساس لرأينا المتحفظ.  

تضاف فقرة تبين سبب التحفظ بعنوان (أسس التحفظ في الرأي)

لم نتمكن من الحصول على أدلة تتعلق باستثمارات الشركة في الشركة الزميلة شركة السرور - والبالغة 100000 دينار، حيث ظهرت هذه القيمة كاستثمارات في بيانات شركة الاستقلال وكذلك حصة الشركة في أرباح شركة السرور والتي ظهرت في قائمة الدخل لشركة الاستقلال بقيمة 75000 دينار وكما هو موضح في الملاحظة رقم المرفقة مع القوائم المالية، ولم نتمكن من الحصول على أدلة بديلة فيما يتعلق بهذه المبالغ.

الرأي ويضاف عنوان يسمى (رأي متحفظ) ....

برأينا وباستثناء تأثير أي تعديلات قد تكون ضرورية بسبب ما ذكر في فقرة اسس الرأي المتحفظ، فان البيانات المالية والبقية نفس الفقرة في التقرير التنظيف.

تقرير عن مسؤوليات قانونية أخرى

(هذه الفقرة تعتمد على المتطلبات القانونية في البلد)

 ثانياً:  الرأي المخالف (السلبي أو المعاكس) Adverse Opinion :  يعطي المدقق هذا النوع من الرأي عندما يحصل على أدلة كافية ومناسبة بأن التحريفات المكتشفة سواءً كانت منفردة أو مجتمعة مادية وينتشر أثرها على القوائم المالية. وفي العادة يكون ذلك ناتجاً عــن عدم اتفاق بين المدقق والإدارة حول اختيار أو تطبيق سياسة محاسبية أو كفاية الإفصاح وفي هذه الحالة يقول المدقق في فقرة الرأي برأينا وبسبب أهمية الأمر الذي تم ذكـره فـــي فقرة "أسس الرأي المخالف" فإن البيانات المالية لا تظهر بعدالة من كافة النواحي المادية أو لا تعطي صورة حقيقية وبما يتفق مع إطار الابلاغ المالي المطبق (هذا في حالة التقرير وفقاً لاطار العرض العادل)،  أو يقول برأينا وبسبب تأثير ما تم ذكر في فقرة "أسس الرأي المخالف" فأن البيانات المالية غير معدة من جميع النواحي المادية بما يتفق مع إطار الابلاغ المطبق وذلك في حالة التقرير بما يتفق مع إطار التزام معين Compliance framework .  ويتم إضافة فقرة قبل فقرة الرأي يكون عنوانها (أسس الرأي المخالف).

ويقوم المدقق بتعديل فقرة مسؤوليات المدقق بإضافة عبارة (بأن المدقق يعتقد بأنه حصل على أدلة كافية ومناسبة توفر أسس للرأي المعدل).

ثالثا: الامتناع عن إبداء الرأي Disclaimer of Opinion:

ويكون ذلك في حالتين :

1. عدم تمكن المدقق من الحصول على أدلة كافية ومناسبة (وجود قيد على نطاق التدقيق بسبب الإدارة أو الظروف أو بسبب طبيعة عمل المدقق) ليتمكن من بناء رأيه على هذه الأدلة، وبالتالي فإن المدقق يستنتج بأن الأثر المحتمل للتحريفات غير المكتشفة، إن وجدت، سيكون مادياً ومنتشراً. وهذا يعني أن المدقق لم يتمكن من الحصول على الأدلة التي تمكنه من إبداء الرأي.

2. في بعض الحالات النادرة ، وعندما يوجد حالات عدم تأكد متعددة، والتي بالرغم من إمكانية حصول المدقق على أدلة كافية ومناسبة يتعلق بكل حالة منها، يبقى الأمر من غير الممكن تشكيل رأي يتعلق بالبيانات المالية بسبب التداخل بين هذه الحالات وتأثيرها المتجمع المحتمل على البيانات المالية.

وفي هذه الحالة يقوم المدقق بإدخال التعديلات التالية على تقريره:

1. فقرة المقدمة: تبدأ الفقرة بعبارة لقد كلفنا بتدقيق بدلا من لقد دققنا، أما بقية الفقرة فتبقى كما هي.

2 . فقرة مسؤوليات الإدارة تبقى كما هي:

3 . فقرة مسؤوليات المدقق ونطاق التدقيق فتعدل حيث يكتب فيها فقط (إن مسؤوليتنا هي إبداء رأي عن البيانات المالية بناءاً على تدقيقنا بما يتفق مع معايير التدقيق الدولية. وبسبب القضايا التي ذكرت في فقرة أسس الامتناع عن إبداء الرأي" فإننا لم نتمكن من الحصول على أدلة كافية ومناسبة لتشكل أساساً لإبداء الرأي).

4. تضاف فقرة بعنوان أسس الامتناع عن إبداء الرأي وذلك بعد فقرة مسؤوليات المدقق.

5. فقرة الرأي بعنوان "الامتناع عن إبداء الراي"، يشير فيها المدقق إلي الفقرة السابقة ويبين فيها أنه بسبب أهمية الأمر المذكور في فقرة "أسس الامتناع عن إبداء الرأي" فإننا لم نتمكن من الحصول على أدلة كافية ومناسبة لنتمكن من إبداء الرأي، وبالتالي فإننا لا نبدي رأياً عن البيانات المالية.