لم يورد المشرع في التشريعات المعتمدة لنظام الضريبة على القيمة المضافة أي نص لبيان المراد بـ(الامتياز) ومع ذلك لا يمكن أن نلقي باللوم على عاتق المشرع الضريبي استناداً إلى كون بيان هذه المصطلحات يخرج عن اختصاصه الأصيل.

وهنا يأتي الفقه الضريبي ليدلي بدلوه بإيجاد التعريف المناسب لمفهوم (الامتياز) وقد جاءت معظم هذه التعاريف الفقهية بدلالة واحدة. إذ عرف بعض الكتاب(1) (الامتياز) بأنه (وصف متعلق بالدين يخول الدائن حق الأولوية والتقدم في استيفاء طلبه من أموال مدينه قبل غيره من الدائنين).

في حين عرفه آخرون (2) بأنه (أولية الدائن في استيفاء دينه من المدين مراعاة لسبب هذا الدين).

كما عرفه بعض آخر من الكتاب (3) بأنه (إيثار حق الدولة في اقتضاء دين الضريبة بتأمين خاص يخول لها الأولوية في استيفاء دينها بحيث تتقدم على سائر الدائنين في الحصول على الضريبة المستحقة من أموال المكلف).

مما تقدم أعلاه يمكننا تعريف (الامتياز) بأنه (وصف متعلق بدين المكلف بالضريبة على القيمة المضافة يخول الإدارة الضريبية حق الأولوية والتقدم في تحصيل دين الضريبة والمبالغ الأخرى التي تستحق على المكلف من فوائد التأخير والغرامات كامتياز عام على كافة أموال المكلف المدين بالضريبة قبل غيره من الدائنين ما لم ينص القانون على خلاف ذلك).

لذا فأن اعتبار الضريبة ديناً ممتازاً على جميع أموال المدين هو مبدأ تقرره معظم

التشريعات المدنية(4)  منها والضريبية  (5)التي تعطي للإدارة الضريبية صاحبة الدين الممتاز حق التقدم على غيرها من الدائنين الذين لا امتياز لديونهم أو كان امتياز ديونهم متأخراً والأصل أن جميع الدائنين متساوون في استيفاء ديونهم من أموال المدين التي تعتبر جميعها ضامنة للوفاء بديونه إلا إذا نص القانون على حق أحدهم في التقدم على غيره في استيفاء دينه.

والقانون حينما يقرر الامتياز لدين من الديون لا يراعي إلا صفة هذا الدين وأن اعتبار دين الإدارة الضريبية كدين ممتاز على جميع أموال المدين يعود لما في هذا الدين من حق عام متعلق بتحقيق الصالح والنفع العام ولتغذية الخزانة العامة للدولة بالأموال اللازمة لسد نفقاتها العامة.

والملاحظ على موقف التشريعات الضريبية أن المشرع الضريبي خرج عن القواعد المعروفة في نطاق القانون المدني فمن المعلوم أن حق الامتياز أما أن يرد على أموال المدين جميعها ويسمى في هذه الحالة بـ(حق الامتياز العام) الذي يخول الدائن حق استيفاء دينه قبل غيره من الدائنين من جميع أموال المدين (6) .

وأما أن يكون حق الامتياز مقصوراً على منقول أو عقار معين ويسمى بـ(حق الامتياز الخاص) وهو الذي يخول الدائن حق التقدم في استيفاء دينه قبل غيره من الدائنين من مال معين للمدين (7).

فامتياز دين الضريبة لا يمكن أن نعتبره امتيازاً عاماً لأن امتياز المبالغ المستحقة للخزانة وأن أخذ ببعض الأحكام المقررة لحقوق الامتياز العام من حيث وروده على جميع أموال المدين وعدم خضوعه لنظام الشهر والعلانية إلا أنه لا يمكن أن نعتبره امتيازاً عاماً لأنه فضلاً عن أن الامتياز الضامن للمبالغ المستحقة للخزانة يتقدم على حقوق الامتياز العام فأنه يمنح الخزانة حق تتبع المال المحمل به هذا الامتياز إذا انتقلت ملكيته للغير.

كما لا يعتبر امتيازاً خاصاً فامتياز المبالغ المستحقة للخزانة العامة وأن أخذ ببعض الأحكام المقررة لحقوق الامتياز الخاصة من حيث منح الدائن بها حق التتبع إلا أنه لا يمكن أن يعتبر امتيازاً خاصاً لأن الامتياز الخاص لا يرد إلا على منقول أو عقار معين في حين أن امتياز المبالغ المستحقة للخزانة العامة يرد على كافة أموال المدين من منقول وعقار.

وخلاصة ما تقدم أن امتياز دين الضريبة لا يمكن أن نعتبره امتيازاً عاماً على النحو المقرر في القانون المدني لأنه وأن أخذ ببعض أحكام حقوق الامتياز العامة إلا أنه أهدر بقية أحكامها. كما أنه لا يمكن أن يعتبر امتيازاً خاصاً على النحو المقرر في القانون المدني لأنه وأن أخذ ببعض أحكام حقوق الامتياز الخاصة إلا أنه استبعد أحكامها الأخرى.

لذلك وجب اعتبار امتياز المبالغ المستحقة للخزانة امتيازاً مستقلاً عن كل من الامتياز العام أو الخاص فرضته ذاتية القانون الضريبي التي تحمي أساساً حقوق الدولة وتتجلى هذه الحماية في إيثار حق الدولة في اقتضاء دين الضريبة بتأمين خاص يتسنى لها تحصيل الضرائب تحصيلاً كاملاً لمواجهة النفقات العامة.

_____________ 

1-   أنظر عبدالله علي الزبيدي – دراسة في قانون تحصيل الديون الحكومية – مجلة المالية – العدد الثالث – 1980 – ص73.

2-أنظر رفعت المحمود – شرح قانون التنفيذ رقم (45) لسنة 1980 – الطبعة الثانية – المكتبة القانونية – بغداد – 2005 – ص192.

3-  أنظر قدري نقولا عطية – ذاتية القانون الضريبي وأهم تطبيقاتها – بلا مكان طبع – القاهرة – 1960 – ص160.

4-  ومن ذلك القانون المدني المصري الذي نص في الفقرة (2) من المادة (1139) على (… وتستوفي هذه المبالغ (المبالغ المستحقة للخزانة العامة من ضرائب ورسوم وحقوق أخرى من أي نوع كان) من ثمن الأموال المثقلة بهذا الامتياز في أي يد كانت قبل أي حق آخر …)

والقانون المدني العراقي رقم (40) لسنة 1951 الذي نص في المادة (1370) على أن لدين الضريبة حق امتياز على جميع الديون الأخرى الممتازة العادية المستحقة باستثناء المصروفات القضائية التي أنفقت لمصلحة الدائنين في حفظ أموال المدين وبيعها وتوزيعها).

5-  ومن ذلك قانون الضرائب على الدخل المصري رقم (157) لسنة 1981 المعدل بالقانون رقم (187) لسنة 1993 الذي قرر حق الامتياز على جميع أموال المدينين بالضرائب والمبالغ الأخرى المستحقة للحكومة وكذلك على أموال الملتزمين بتوريد الضريبة إلى الخزانة العامة بحكم القانون وهذا ما نصت عليه المادة (164) منه.

أما قانون ضريبة الدخل العراقي رقم (113) لسنة 1982 فلم يقرر حق امتياز لدين الضريبة على أموال المدينين والمبالغ الأخرى المستحقة للدولة أو الأموال الملتزمين بتوريدها للخزانة بحكم القانون.

6- أنظر في هذا:

علي مظفر حافظ – شرح قانون التنفيذ – مطبعة العاني – بغداد – 1957 – ص281 ومدحت المحمود – شرح قانون التنفيذ رقم (45) لسنة 1980 وتطبيقاته العملية – المرجع السابق – ص192.

7-  أنظر في هذا: ومدحت المحمود – شرح قانون التنفيذ رقم (45) لسنة 1980 وتطبيقاته العملية  – ص192 ود. قدري نقولا عطية – ذاتية القانون الضريبي وأهم تطبيقاتها – بلا مكان طبع – القاهرة – 1960  – ص163-164.